Учет и распределение косвенных расходов. Прямые и косвенные затраты на производство Порядок распределения косвенных затрат на производство

ВВЕДЕНИЕ

УЧЕТ И РАСПРЕДЕЛЕНИЕ КОСВЕННЫХ РАСХОДОВ

ОТРАЖЕНИЕ ЗАТРАТ НА ОПЛАТУ ТРУДА НА СЧЕТАХ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ

ВВЕДЕНИЕ

Из пяти элементов затрат первые четыре, в состав которых входят и затраты на оплату труда, относятся к переменным затратам, то есть их объем изменяется в зависимости от объема выпуска продукции, прочие расходы называются косвенными или постоянными и их объем не зависит от объема выпуска продукции поэтому предприятие несет эти затраты даже в том случае если производство простаивает.

Для формирования себестоимости продукции, работ, услуг, а также для принятия оптимальных управленческих решений крайне важно правильно распределить затраты на прямые и косвенные.

Группировать затраты можно по разным признакам: по видам расходов, по месту возникновения, по экономической роли в процессе производства и т.д.

Косвенные основные расходы находятся в прямой зависимости от времени работы оборудования и других факторов, поэтому они распределяются между видами продукции (работ, услуг) пропорционально конкретным базам распределения. К таким расходам, например, относится часть расходов по содержанию и эксплуатации оборудования.

Косвенные накладные расходы в отличие от косвенных расходов основных, могут быть распределены между объектами калькулирования лишь условно, применяемая при этом база и методы распределения и методы расходов определяется характером технологии организации производства в организации. В состав косвенных накладных расходов входят расходы, связанные с обслуживанием и управлением производства.

1. УЧЕТ И РАСПРЕДЕЛЕНИЕ КОСВЕННЫХ РАСХОДОВ

Для отражения косвенных расходов в организациях используются счета 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу».

Общепроизводственные расходы. По дебету счета 25 накапливаются такие косвенные расходы, как:

·расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования;

·амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого в производстве;

·расходы на отопление, освещение и содержание помещений;

·арендная плата за помещения, а также за машины и оборудование, используемые в производстве;

·оплата труда работников, занятых обслуживанием производства.

В бухгалтерском учете это отражается так:

Дт 25 Кт 02, 04, 05, 10, 60, 69, 70 - начислены расходы по обслуживанию основных и вспомогательных производств.

В конце месяца при распределении общепроизводственные расходы списываются:

·в дебет счета 20 - в части затрат, включаемых в себестоимость продукции основного производства;

·в дебет счета 23 - в части затрат, относящихся на себестоимость продукции вспомогательных производств.

Базой для распределения таких расходов (закрепленной в учетной политике) могут быть: зарплата производственных рабочих, выпускающих продукцию конкретного вида; стоимость сырья, отпущенного для производства продукции этого вида; сумма прямых расходов, относящаяся к продукции данного вида.

Общехозяйственные расходы. На счете 26 собираются следующие косвенные расходы:

·административно-управленческие расходы;

·расходы на содержание общехозяйственного персонала;

·амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

·арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

·расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных услуг.

Это отражается следующим образом:

Дт 26 Кт 02, 04, 05, 10, 60, 68, 69, 70, 76 - начислены общехозяйственные расходы.

Порядок списания общехозяйственных расходов организация также устанавливает самостоятельно и закрепляет в учетной политике. Существует два способа списания таких расходов.

В первом случае они списываются на основное производство. То есть они распределяются по видам выпускаемой продукции (работ, услуг) и включаются в их себестоимость как и общепроизводственные расходы. В результате по дебету счета 20 отражается полная производственная себестоимость продукции (работ, услуг).

Во втором случае организация может отнести всю сумму общехозяйственных расходов, произведенных за отчетный период, на реализованную продукцию (на счет 90). Тогда на счете 20 отражается сокращенная себестоимость произведенной продукции.

Полная производственная себестоимость состоит из неполной производственной себестоимости и общехозяйственных расходов.

Способ списания общехозяйственных расходов влияет на финансовый результат деятельности организации. Если общехозяйственные расходы распределяются между реализованной и нереализованной продукцией, то списываются не все произведенные общехозяйственные расходы, а только те, которые учтены в себестоимости реализованной продукции. При использовании второго способа общехозяйственные расходы списываются полностью на реализованную продукцию.

В течение месяца косвенные расходы собираются на счетах 25,26 а в конце месяца эти счета должны быть закрыты и собранные на них затраты отнесены на счёт 20 (Основное производство), таким образом счёт 25,26 на последнее число месяца никогда не имеют сальдо.

Косвенные расходы могут распределяться двумя следующими способами, а именно:

1)Standart costing

Этот метод широко применяется в Западных странах с развитой рыночной экономикой, в России на его основе был разработан и удачно используется метод нормативного учета затрат на производство. Незаменим в отраслях, где цены на ресурсы относительно стабильны, а сами изделия не изменяются в течение длительного времени - на предприятиях обрабатывающих отраслей, швейного, обувного, мебельного производства и ряда других.

Сущность Стандарт-костинг (standart costing) - система учета затрат и калькуляции себестоимости с использованием нормативных затрат. «Стандарт» - количество необходимых для производства единицы продукции затрат; «костинг» - денежное выражение этих затрат. В основу системы Стандарт-костинг положены следующие принципы:

1.предварительное нормирование затрат по элементам и статьям затрат;

2.составление нормативных калькуляций на изделие и его составные части;

.раздельный учет нормативных затрат и отклонений;

.анализ отклонений;

.уточнение калькуляций при изменении норм.

Нормирование затрат осуществляется предварительно (до начала отчетного периода) по статьям расходов: основные материалы; оплата труда производственных рабочих; общепроизводственные расходы (амортизация оборудования, арендные платежи, зарплата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы и другие); коммерческие расходы (расходы по реализации продукции).

Нормативные затраты базируется на ожидаемых затратах ресурсов, необходимых для производства продукции. Нормы расхода ресурсов устанавливаются в расчете на одно изделие. По общепроизводственным расходам, которые состоят из нескольких разнородных статей, нормы разрабатываются на определенный период в денежной оценке и в расчете на запланированный объем производства.

В течение отчетного периода ведется учет отклонений фактических расходов от нормированных затрат. Суммы отклонений фиксируются на специальных счетах. В конце отчетного периода отклонения списываются на финансовые результаты. Производится анализ отклонений. Далее принимается решение относительно корректировки установленных норм и нормативов.

Метод предполагает распределение косвенных расходов через коэффициент 25 или 26 счёта.

В качестве базы распределения могут быть выбраны: сумма начисленной заработной платы основных производственных рабочих, количество отработанных машино-часов, объем выпущенной продукции и т.д.

База распределения записывается в приказе об учетной политике

Метод традиционно пользуется успехом, так как затрудняет контроль за объемом общехозяйственных и общепроизводственных расходов, которые при его использовании исчезают на счёте 20.

2)Direct-costing <#"justify">Широко распространен во всех экономически развитых странах. В Германии и Австрии метод получил наименование «учет частичных затрат» или «учет суммы покрытия», в Великобритании его называют «учетом маржинальных затрат», во Франции - «маржинальная бухгалтерия» или «маржинальный учет».

Российские бухгалтерские стандарты не разрешают в полном объеме использовать систему «Директ-костинг» для составления внешней отчетности и расчета налогов, данный метод в настоящее время находит все более широкое применение во внутреннем учете для проведения анализа и обоснования управленческих решений в области безубыточности производства, ценообразования и т.д.

В основе метода лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода.

Современная система директ-костинг предлагает два варианта учета:

1.простой директ-костинг, при котором в составе себестоимости учитываются только прямые переменные затраты

2.развитой директ-костинг, при котором в себестоимость включаются и прямые переменные, и косвенные переменные общехозяйственные расходы.

Учет себестоимости ведется в разрезе переменных затрат, постоянные затраты учитываются в целом по предприятию и их относят на уменьшение операционной прибыли.

В процессе применения этого метода определяется маржинальный доход и чистая прибыль.

Взаимосвязь показателей при маржинальном подходе:

·Выручка от продажи продукции (В)

·Переменные затраты (ПеЗ)

·Маржинальный доход (МД = В-ПеЗ)

·Постоянные затраты (ПоЗ)

·Прибыль (П = М - ПоЗ)

Изменение величины маржинального дохода характеризует влияние продажных цен и переменных издержек на себестоимость единицы продукции. Величина прибыли зависит от суммы постоянных затрат.

Взаимосвязь показателей позволяет влиять на величину прибыли, корректируя цены и объем производства.

Директ-костинг позволяет определить критический объем производства, при котором за счет выручки будут покрыты все издержки производства без получения прибыли.

Direct-costing <#"justify">Косвенные расходы связаны с производством нескольких видов продукции и носят комплексный характер.

При выпуске двух и более видов продукции эти расходы не могут быть непосредственно включены в себестоимость отдельных видов продукции, они распределяются путем условного распределения.

В состав общепроизводственных расходов включаются:

) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (амортизация производственного оборудования и транспортных средств; ремонт производственного оборудования и транспортных средств; затраты на эксплуатацию оборудования; внутризаводское перемещение грузов; прочие расходы);

) общецеховские расходы (содержание аппарата управления; зарплата прочего персонала; амортизация зданий, сооружений и инвентаря; ремонт зданий, сооружений и инвентаря; содержание зданий, сооружений и инвентаря; испытания, опыты, исследования; изобретательство и рационализаторство; охрана труда; улучшение качества продукции; прочие затраты);

) затраты на подготовку и освоение производства;

) непроизводительные расходы;

) прочие производственные расходы (затраты на гарантийное обслуживание; связанные со стандартизацией и т.д.).

Общехозяйственные расходы (зарплата аппарата управления предприятия; командировочные расходы; содержание охраны; зарплата прочего общехозяйственного персонала; амортизация и ремонт основных средств; содержание зданий и прочих объектов; подготовка кадров; организованный набор рабочей силы; испытания, опыты, исследования; изобретательство и рационализаторство; охрана труда; улучшение качества; налоги, сборы и отчисления; прочие общехозяйственные расходы). В состав общехозяйственных расходов включаются непроизводительные потери.

Коммерческие расходы (расходы на тару и упаковку; расходы на транспортировку; комиссионные сборы; расходы на рекламу; содержание и ремонт основных средств; расходы на участие в ярмарках; расходы по содержанию торговых точек в местах реализации товаров; прочие коммерческие расходы).

Порядок распределения косвенных расходов.

Для включения в себестоимость отдельных видов продукции прямых материальных и трудовых затрат на предприятии необходимо разрабатывать систему соответствующих норм и нормативов.

По косвенным расходам разрабатываются соответствующие сметы (бюджеты), в которых фиксируются расходы, связанные с выпуском всех видов продукции.

Косвенные расходы при исчислении полной себестоимости включаются в себестоимость отдельных видов продукции путем условного распределения пропорционально установленной на предприятии базе распределения.

В качестве базы распределения обычно выбирают:

) основная зарплата производственных рабочих (без доплат по премиальным системам);

) затраты на обработку без стоимости материалов, полуфабрикатов и доплат к зарплате;

) сметные (нормативные) ставки работ и оборудования;

) количество отработанных человеко-часов;

) объем продукции;

) прочие виды прямых затрат.

Важнейшим принципом выбора способа распределения косвенных затрат является максимальное приближение результата распределения к фактическому расходу на данный продукт того или иного вида косвенных затрат.

ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ

Таблица 1

№ п/пСодержание операцийМетод директ - костингМетод полной себестоимостиизделие Аизделие Бизделие Аизделие Б1. Прямые затраты на производство продукции, в том числе прямая заработная плата (1:2)110 30210 60110 30210 602. За отчетный период (переменные) затраты по дебету счету 25 распределены между изделиями аналогично прямой заработной плате, т.е. 1 к 250100501003. За отчетный период по методу «директ-костинг» затраты условно постоянные (периодические) по дебету счета 26 списаны на себестоимость реализованной продукции, а по методу «полной себестоимости»они участвуют в калькулировании (распределение между изделиями А и Б также 1:240804. Допустим: 50% всех затрат отнесена на готовую продукцию, т.е. на количество изделий; Другие 50% остались в незавершенном производстве10 изделий15 изделий10 изделий15 изделий5. Произведена готовая продукция, реализованная по обороту на сумму4804804804806. На производство продукции в отчетном периоде затрачено (оборот по Дт 20А и Дт 20Б1603102003907. Из них себестоимость готовой продукции (т.к. объем готовой продукции 50% от плана выпуска (стр.6:2)801551001958. Себестоимость единицы продукции (п. 7:1/2 выпуска)810,310139. Себестоимость всей готовой продукции по изделиям А и Б по переменным затратам составит (п. 1 + п. 2):2240 = (70+160)300 = (200+100)10. Маржинальный доход, формируемый на счете 99, составит по изделиям А и Б240 = 480-240-11. Определить операционные расходы, списывается на счет 90, определяются как разница между маржинальным доходом и постоянными издержками (п. 10-п. 3)120 = 240-120-12. Определяем прибыль при расчете полной себестоимости (стр.5-стр.9)180= 480-30013. Поскольку готовой продукции на складе нет (по условиям задачи), то производственные запасы представлены НЗП?=стр. 6:1/2240 = (70+160)300 = (200+100)14. Чистая прибыль при расчете себестоимости методом «директ-костинг» стр.10-стр.11120 = 240-120-косвенный расходы учет оплата

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

Бухгалтерский учет. / Кондраков Н.П. - М.:ИНФРА, 2009

2. Теория бухгалтерского учета. / Бабаев Ю.А. - Проспект, 2009

Бухгалтерский управленческий учет. / Васильева Л.С. - М.:Эксмо, 2008

Управленческий учет: Учебник для вузов эконом, спец./ Карпова Т.П. М.: ЮНИТИ, 2002

Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов по эконом, спец. / Бахрушина М.А. - М.: Финстатинформ, 2000.

Репетиторство

Нужна помощь по изучению какой-либы темы?

Наши специалисты проконсультируют или окажут репетиторские услуги по интересующей вас тематике.
Отправь заявку с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.

Прямые издержки - это такие издержки, которые можно полностью отнести к товару или услуге.

К ним относятся:

Стоимость сырья и материалов, используемых при производстве и реализации товаров и услуг;
заработная плата рабочих (сдельная), непосредственно занятых производством товаров;
иные прямые затраты (все расходы, которые так или иначе непосредственно связаны с товаром).

Косвенные (накладные) издержки - это издержки, не связанные напрямую с тем или иным товаром, а относятся к фирме в целом.

Они включают:

Расходы на содержание административного аппарата;
арендную плату;
амортизацию;
проценты за кредит и т.п.

Критерием разделения издержек на постоянные и переменные является их зависимость от объема производства.

Бухгалтерский учет не предполагает деления затрат на прямые и косвенные, это только требование главы 25 Налогового кодекса РФ.

В конфигурации Бухгалтерия предприятия редакции 3.0 бухгалтерские и налоговые данные хранятся с одинаковой детализацией на одном плане счетов - План счетов бухгалтерского учета. Поэтому деление расходов в налоговом учете на прямые и косвенные выполняется с помощью таблицы правил регистра сведений Методы определения прямых расходов производства в НУ.

Обязательных сведений в этой таблице три:

Год действия;
Организация;
Вид расходов НУ (реквизит справочника Статьи затрат).

В самой таблице можно указать условия, при которых сумма проводки будет относиться к прямым расходам.

Таким образом, организация в своей учетной политике для целей бухучета самостоятельно определяет, какие расходы относятся к прямым. Если заранее известно, что затраты по какому-то подразделению относятся на прямые расходы, а по другим подразделениям на косвенные, то при заполнении регистра счета затрат можно не указывать. Если же в указанном подразделении есть и косвенные расходы, но прямые и косвенные отражаются по разным счетам затрат, то нужно уточнить счет затрат прямых расходов. Например, в производственном цехе №1 указываем, что расходы по счету 20.01 считать прямыми.

Если в таблице правил ничего не заполнять и не детализировать, тем большее количество проводок будут подпадать под это правило, если по одному виду расхода указать свои подразделения, счет затрат, номенклатурную группу, то проводки полностью будут подпадать под указанное правило.

Прямые расходы: проводки в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учете прямые расходы производственных организаций отражаются по дебету счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства»:

ДЕБЕТ 20 (23) КРЕДИТ 02, 04, 05, 10, 60, 68, 69, 70

Списаны прямые расходы в производство.

К прямым расходам относятся и потери от брака. Списание суммы брака на затраты по производству отражается так:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 28

Списаны потери от брака на основное производство.

Косвенные расходы: проводки в бухгалтерском учете

Для отражения косвенных расходов в организациях используются счета 25

«Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу».

Общепроизводственные расходы По дебету счета 25 накапливаются такие косвенные расходы, как:

Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования;
амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого в производстве;
расходы на отопление, освещение и содержание помещений;
арендная плата за помещения, а также за машины и оборудование, используемые в производстве;
оплата труда работников, занятых обслуживанием производства.

В бухгалтерском учете это отражается так:

ДЕБЕТ 25 КРЕДИТ 02, 04, 05, 10, 60, 69, 70

Начислены расходы по обслуживанию основных и вспомогательных производств.

В конце месяца при распределении общепроизводственные расходы списываются:

В дебет счета 20 - в части затрат, включаемых в себестоимость продукции основного производства;
в дебет счета 23 - в части затрат, относящихся на себестоимость продукции вспомогательных производств.

Напомним, что базой для распределения таких расходов (закрепленной в учетной политике) могут быть: зарплата производственных рабочих, выпускающих продукцию конкретного вида; стоимость сырья, отпущенного для производства продукции этого вида; сумма прямых расходов, относящаяся к продукции данного вида.

Общехозяйственные расходы. На счете 26 собираются следующие косвенные расходы:

Административно-управленческие расходы;
расходы на содержание общехозяйственного персонала;
амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;
арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;
расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных услуг.

Это отражается следующим образом:

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 02, 04, 05, 10, 60, 68, 69, 70, 76

Начислены общехозяйственные расходы.

Порядок списания общехозяйственных расходов организация также устанавливает самостоятельно и закрепляет в учетной политике. Существует два способа списания таких расходов.

В первом случае они списываются на основное производство. То есть они распределяются по видам выпускаемой продукции (работ, услуг) и включаются в их себестоимость как и общепроизводственные расходы. В результате по дебету счета 20 отражается полная производственная себестоимость продукции (работ, услуг).

Во втором случае организация может отнести всю сумму общехозяйственных расходов, произведенных за отчетный период, на реализованную продукцию (на счет 90). Об этом говорится в пункте 9 ПБУ 10/99. Тогда на счете 20 отражается сокращенная себестоимость произведенной продукции.

Полная производственная себестоимость состоит из неполной производственной себестоимости и общехозяйственных расходов.

Способ списания общехозяйственных расходов влияет на финансовый результат деятельности организации. Если общехозяйственные расходы распределяются между реализованной и нереализованной продукцией, то списываются не все произведенные общехозяйственные расходы, а только те, которые учтены в себестоимости реализованной продукции. При использовании второго способа общехозяйственные расходы списываются полностью на реализованную продукцию.

К косвенным расходам относятся расходы по подготовке, организации, обслуживанию и управлению производством. Они подразделяются на общепроизводственные и общехозяйственные.

В состав производственных расходов входят расходы по созданию и эксплуатации оборудования и общепроизводственные расходы. Расходы по созданию и эксплуатации оборудования по отношению к производству являются основными, но они не могут быть отнесены к прямым затратам полностью.

К расходам по созданию и эксплуатации оборудования относятся расходы на материалы для текущего ухода и ремонта оборудования, амортизация оборудования, заработная плата рабочих, обслуживающих оборудование, и отчисления на социальные нужды, расходы на электроэнергию, топливо и другие материалы, услуги вспомогательных производств и прочие расходы.

В состав общепроизводственных расходов включают заработную плату и отчисления на социальные нужды административно-управленческого персонала цехов и подразделений; затраты на подготовку производства; амортизацию, содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря, затраты на обеспечение нормальных условий работы, подготовку кадров, технику безопасности и другие расходы.

Производственные косвенные расходы состоят из комплексных статей, возникают в производственных подразделениях, учитываются по местам возникновения, контролируются сметным методом, распределяются косвенным путём между видами продукции и между готовой продукцией и незавершённым производством.

Для создания системы контроля и исчисления прибыли целесообразно сгруппировать общехозяйственные расходы по следующим элементам затрат:

1. Административно-управленческие расходы: заработная плата, отчисления.

2. Расходы по техническому управлению: содержание технических служб, амортизация, содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря, расходы на изобретательство, техническое усовершенствования, содержание общезаводских лабораторий и др.

3. Расходы по производственному управлению.

4. Расходы по управлению снабженческой деятельностью.

5. Расходы по управлению сбытовой деятельностью.

6. Оплата услуг сторонних организаций.

8. Расходы на рабочую силу: набор, подготовка, обучение, переподготовка руководителей.

9. Обязательные сборы, налоги, платежи, отчисления и пр.

Данные элементы общехозяйственных расходов позволяют определить расходы по местам их возникновения в разрезе служб. Возможно их распределение, как между видами продукции, так и между элементами расходов.

В управленческом учёте важно определить порядок распределения этих расходов. Так, производственные расходы можно распределять в несколько этапов:

1. Распределение расходов между основными и обсуживающими подразделениями.

Распределение должно быть связано с прибылью, полученной каждым подразделением. Для этого составляют накопительные ведомости по каждому центру ответственности или центру затрат, где они возникли.

Если расходы невозможно отнести к конкретным подразделениям, то их распределяют следующим образом:

Расходы по содержанию аппарата управления цехом пропорционально численности работающих,

Затраты на отопление, освещение, воду пропорционально площади,

Амортизация машин, оборудования пропорционально стоимости единицы оборудования.

Результатами первого этапа являются расчленение расходов по статьям, выделение затрат, относящихся к конкретным подразделениям.

2. Перераспределение расходов обслуживающих производств на основные производственные подразделения в соответствии с долей работ, услуг, которые получили подразделения-потребители.

При оказании взаимных услуг, обслуживающими производствами друг другу, услуги оценивают по нормативной или сметной стоимости.

3. Расчёт ставок распределения косвенных расходов для производственных подразделений между заказами и видами продукции.

Могут быть выбраны следующие варианты:

а) расчёт единой ставки распределения для всех подразделений.

В этом случае может быть необоснованное списание затрат одного подразделения за счёт другого;

б) расчёт ставки распределения для каждого подразделения.

Базами распределения могут быть: станко-часы работы оборудования, нормо-часы выполнения ручных работ, масса (вес) изделий, материалов и т.п.

4. Распределение косвенных расходов между видами продукции (работ, услуг), заказами.

По каждому виду продукции, заказу определяется ставка распределения накладных расходов исходя из конкретных баз распределения.

Положительным моментом данных этапов распределения является расчёт фактических затрат. Но имеются следующие недостатки:

Не учитывается деление расходов на переменные и постоянные;

Теряется оперативность информации, т.к. фактические расходы определяются в конце отчётного периода;

Трудоёмкость расчётов, т.к. ежемесячно ставки распределения изменяются;

Несовпадение выпущенной продукции и возникновения расходов.

В соответствии с данными недостатками учёные предлагают использовать нормативный метод распределения расходов. Нормативная ставка рассчитывается на основе годовых сумм расходов.

Косвенные затраты - затраты, связанные с управлением и обслуживанием производства. К ним относят общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Общепроизводственными расходами являются затраты на обслуживание основного и вспомогательных производств организации.

Учет данных расходов ведется на синтетическом сч. 25 «Общепроизвод­ственные расходы» по субсчетам.

Аналитический учет общепроизводственных расходов ведут в ведомости учета затрат по цеху №12 за месяц на основании разработочных таблиц №1, 6, 9, таблиц расчетов распределения общепроиз­водственных расходов, листков-расшифровок.

После подсче­та общей суммы расходов в ведомости №12 общепроизводственные расходы распределяются между видами готовой продукции одним из следующих способов:

1) пропорционально сметным нормативным ставкам (на практи­ке используется крайне редко вследствие сложности и некоторой услов­ности);

2) пропорционально основной заработной плате производствен­ных рабочих (используется более широко в силу простых расчетов);

3) пропорционально количеству выпущенной продукции;

4) пропорционально затратам по переделу;

5) по заранее установленным цеховым ставкам пропорциональ­но отработанным машиночасам каждой группой.

При выборе того или иного способа следует максимально приблизить результаты распределения к фак­тическому расходу на данный вид продукции, работ, услуг.

В течение месяца общепроизводственные затраты собираются по дебету сч. 25 «Общепроизводственные расходы» и кредиту сч. 10, 02, 70, 69 и т.п.

На основании ведомости распределения в бухгалтерском учете делается запись:

Д сч. 20, 23 К сч. 25

К общехозяйственным расходам относятся расходы на управление организацией, представительские расходы, непроизводительные расходы и т.п. Общехозяйственные расходы (наряду с основными затратами) несут все производственные, коммерческие организации независимо от размера, форм собственности, организационно-правовой формы деятельности.

Учет данных расходов ведется на синтетическом сч. 26 «Общехозяй­ственные расходы».

Аналитический учет общехозяйственных расходов ведут в ведомости №15, принцип заполнения которой аналогичен составлению ведомости №12.

В течение месяца общехозяйственные затраты собираются по дебету сч. 26 «Общехозяйственные расходы» и кредиту сч. 10, 02, 70, 69 и т.п.

Сумма произведенных расходов подлежит списанию в конце отчет­ного месяца.

Возможны два способа списания данных расходов:

1 способ : Списание на счета учета затрат по объектам калькулирования. При этом расходы, учтенные на сч. 26, списывают в Дебет сч. 20 или 23, 29 (для услуг, оказываемых на сторону) пропорционально выбранной базе.

Базой распределения могут быть:

1. Основная заработная плата производственных рабочих;

2. Сумма основной заработной платы производственных рабочих и общепроизводственных расходов;

3. Производственная себестоимость (зат­раты по переделу);

4. Количество изготовленной или добытой продукции;

2 способ : Списание на выручку от продаж (сч. 90). При этом сумму общехозяйственных расходов, собранных по дебету сч. 26, списывают заключительными проводками отчетного месяца на дебет сч. 90 «Продажи». Применение этого спо­соба возможно, только если в приказе об учетной политике определи такой порядок списания.

Многие организации, осуществляющие несколько видов деятель­ности (например, производственную и строительство), применяя этот способ, распределяют общехозяйственные расходы между видами деятельности пропорционально:

1) сумме прямых затрат каждого вида деятельности в общей сум­ме затрат;

2) размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности
в общей сумме выручки.

Косвенные расходы - это, во-первых, общепроизводственные затраты, которые не удается быстро и экономично отнести на конкретный носитель затрат.

Общехозяйственные расходы гоже необходимо признать косвенными, так как они участвуют в калькулировании полной себестоимости продукции и также не могут быть отнесены на готовый продукт прямым путем, поэтому могут учитываться в составе косвенных расходов. Состав косвенных расходов отражен на рис. 3.1.

К косвенным расходам, как уже отмечалось, относятся расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, общецеховые и общехозяйственные расходы.

Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования включают затраты на материалы, топливо, энергию, заработную плату рабочих и оплату услуг по содержанию и ремонту производственного оборудования, транспортных средств и ценных инструментов, их амортизацию, стоимость оснастки, затраты но их восстановлению и прочие расходы, связанные с содержанием и работой оборудования и транспортных средств.

В совокупности эти затраты отражают издержки орудий труда по перенесению стоимости потребленных средств производства на готовый продукт. В управленческом учете предусмотрена возможность выделения из состава перечисленных затрат расходов па внутризаводское перемещение сырья, материалов, полуфабрикатов и продукции, если они составляют значительный удельный вес в издержках производства. К ним относятся затраты на содержание и эксплуатацию авто- и электрокаров, автомашин, автопогрузчиков, паровозов, тепловозов и других видов нетехнологического транспорта.

Управленческий учет расходов по содержанию и эксплуатации оборудования и затрат по внутризаводскому перемещению материалов и продукции ведется по отдельным цехам и видам производства, крупным агрегатам.

Общецеховые и общехозяйственные расходы характеризуют затраты предприятия на организацию и управление производством. Сюда же относится часть производственных и внепроизводственных потерь организации. Соответственно, общепроизводственные и общехозяйственные расходы подразделяются на управленческие, общехозяйственные и непроизводительные затраты.

Фактические суммы затрат на содержание оборудования, общецеховые и общехозяйственные расходы учитываются на соответствующих счетах бухгалтерского или управленческого учета в разрезе установленной номенклатуры статей, значительная часть которых также является комплексными (например, расходы на содержание и ремонт основных средств, испытания, опыты и исследования, внутризаводское перемещение грузов и т.д.).

Все они имеют ряд общих характеристик:

• носят комплексный характер, т.е. в их составе отражаются все экономические элементы затрат;
• эти расходы распределяются между готовой продукцией и незавершенным производством, а затем между изделиями косвенным порядком;
• учет по каждому виду расходов ведется по единой схеме: аналитический учет затрат осуществляется по статьям в соответствии с номенклатурой;
• счета закрываются в конце месяца;
• единой является методика контроля затрат - составляют сметы ио статьям расходов и сопоставляют их с фактическими данными.

Рис. 3.1.

На большинстве предприятий общим правилом является распределение затрат пропорционально их нормативной величине.

Точно так же эти расходы распределяются между забракованными изделиями, потерями от простоев и внутризаводскими услугами.

Косвенные расходы на работы, выполненные для капитального строительства, обслуживающих хозяйств, производства товаров народного потребления распределяются только в той части, которая непосредственно относится к данным работам (по сметам).

В качестве базы для пропорционального распределения косвенных расходов между видами продукции можно выбрать:

• заработную плату производственных рабочих без доплат;
• затраты на обработку без стоимости материалов;
• сметные ставки по коэффициенто-машино-часам работы оборудования;
• количество отработанных рабочими человеко-часов;
• массу или объем выработанной продукции.

Выбор способа распределения должен быть обусловлен максимальным приближением результатов распределения к фактическому расходу на данный вид продукции, что влияет на фактическую себестоимость и прибыль. Способ должен соответствовать принятым на предприятии производственным и технологическим процессам, быть нетрудоемким и простым для понимания, соответствовать принципам учета и калькулирования.

Учет и способы распределения общепроизводственных расходов

К общепроизводственным расходам как части расходов организации по обычным (уставным) видам ее деятельности относятся расходы по работам, связанным с обслуживанием основных и вспомогательных производств организации. Бухгалтерский учет общепроизводственных расходов ведется на счете 25 "Общепроизводственные расходы".

Данные расходы имеют место, как правило, в организациях промышленности, строительства и сельского хозяйства. Общепроизводственные расходы подразделяются на расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования (в строительстве - строительных машин и механизмов), а также цеховые расходы в промышленности, сельском хозяйстве и других производственных организациях. Учет данных расходов рекомендуется вести в порядке, установленном отраслевыми указаниями по планированию и учету себестоимости продукции (работ, услуг).

Промышленные и иные производственные организации с цеховой структурой управления учитывают расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования и цеховые расходы в разрезе каждого цеха основного и вспомогательного производств по статьям затрат. Сельскохозяйственные организации ведут учет общепроизводственных расходов по видам деятельности (растениеводство, животноводство и др.) в разрезе своих подразделений (отделений, ферм И Т.И.).

Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования подразделяются на текущие и единовременные расходы. Текущие расходы отражаются на счете 25 в составе следующих затрат:

• 1) амортизация производственного и подъемно-транспортного оборудования, цехового транспорта, используемых в производстве, - с кредита счета 02 "Амортизация основных средств";
• 2) расходы но эксплуатации оборудования (стоимость вспомогательных материалов, необходимых для ухода за оборудованием и содержанием его в рабочем состоянии);
• 3) расходы на оплату труда вспомогательных рабочих с отчислениями на социальное страхование и обеспечение от них;
• 4) стоимость потребленных в процессе производства топлива, электроэнергии, воды, пара, сжатого воздуха и других видов энергии;
• 5) стоимость услуг вспомогательных производств, связанных с содержанием и эксплуатацией оборудования, и другие аналогичные расходы

с кредита счета 23 "Вспомогательные производства";

• 6) расходы на ремонт оборудования, транспортных средств и инструмента (стоимость запасных частей и других материалов, расходуемых при ремонте производственного оборудования, транспортных средств и ценных инструментов); расходы на оплату труда ремонтных рабочих с отчислениями на социальное страхование и обеспечение от них;
• 7) стоимость услуг ремонтных цехов и других вспомогательных производств по ремонту оборудования, транспортных средств и ценных инструментов либо отчисления в резерв на ремонт основных средств (если в соответствии с учетной политикой организация образует данный резерв) - с кредита счета 23 "Вспомогательные производства" либо счета
• 96 "Резервы предстоящих расходов":
  • а) затраты на внутризаводские перемещения грузов (расходы на содержание и эксплуатацию собственных и привлеченных со стороны транспортных средств, занятых перемещением грузов, подвозкой в цеха и выгрузкой материалов, инструментов и деталей и доставкой готовой продукции на склады хранения; стоимость транспортных услуг вспомогательных производств, а также сторонних организаций - с кредита счета 23 "Вспомогательные производства";
  • б) амортизация нематериальных активов - с кредита счета 05 "Амортизация нематериальных активов";
  • в) расходы по страхованию основных средств и нематериальных активов - с кредита счета 76 "Расчеты с равными дебиторами и кредиторами";
• 8) расходы по оплате труда работников, занятых обслуживанием указанных производств, - с кредита счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда";
• 9) прочие расходы, в частности расходы на подготовку и освоение производства, учитываемые предварительно в составе расходов будущих периодов (если период освоения непродолжителен, данные расходы могут учитываться непосредственно в составе цеховых расходов), - с кредита счета
• 97 "Расходы будущих периодов" и т.п.

Накопленные в течение месяца па счете 25 затраты в конце месяца распределяются по видам продукции и списываются в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 28 "Брак в производстве", 99 "Прибыли и убытки".

Существуют следующие способы распределения общепроизводственных расходов:

• 1) распределение пропорционально количеству выпущенной продукции (металлургические, пищевые предприятия);
• 2) пропорционально сумме прямых затрат;
• 3) пропорционально затратам по переделу (химические предприятия);
• 4) по заранее установленным цеховым ставкам;
• 5) пропорционально отработанным станко-часам;
• 6) пропорционально израсходованным материалам;
• 7) пропорционально основной заработной плате;
• 8) пропорционально сметным или нормативным ставкам.

Относительно каждого способа можно привести доводы "за" и "против". Выбирая способ распределения расходов, необходимо учитывать конкретные условия работы каждого предприятия, потому что в условиях одной отрасли промышленности условия технологии и производства могут существенно различаться.

Рассмотрим сущность способа распределения пропорционально сметным или нормативным ставкам:

• а) все оборудование производства (цеха) распределяется на технологически однородные группы с разными расходами на содержание;
• б) на основе расчетов но статьям определяется нормативная величина той части расходов, которая связана с содержанием и эксплуатацией оборудования на единицу оборудования за час работы по каждой группе. Немеханизированные операции выделяются, и по ним определяются расходы за час работы;
• в) нормативная величина расходов за час работы оборудования по одной из групп принимается за единицу, и по отношению к этой группе исчисляются коэффициенты приведения по другим группам оборудования;
• г) на основе технологической документации рассчитывается количество часов работы каждой группы оборудования для производства каждого изделия, а с помощью коэффициентов приведения машино-часы пересчитываются в приведенные машино-часы;
• д) умножением приведенных машино-часов по каждому изделию на нормативные расходы за час работы оборудования но группе, принятой за единицу, определяется сметная ставка расходов на изделие.

Способ распределения пропорционально основной заработной плате производственных рабочих осуществляется в такой последовательности операций:

• а) посредством первичных учетных документов обеспечивается выделение сумм заработной платы производственных рабочих без доплат по прогрессивно-премиальным системам;
• б) определяется доля (процентное соотношение) фактических производственных расходов по отношению к найденной сумме заработной платы рабочих;
• в) умножением процента (расчетной ставки) на сумму заработной платы, начисленной за изготовление конкретных видов продукции, определяется сумма производственных расходов, относящихся на себестоимость продукции;
• г) путем деления найденной суммы расходов на количество произведенных изделий определяют суммы расходов на единицу продукции.

Следует остановиться на распределении косвенных расходов между производственными подразделениями.

Существуют три основных метода распределения косвенных затрат между производственными подразделениями:

• 1) прямого распределения затрат;
• 2) пошагового (последовательного) распределения;
• 3) взаимного распределения (двусторонний).

Метод прямого распределения косвенных затрат наиболее прост: расходы по каждому обслуживающему подразделению относятся на производственные подразделения напрямую, минуя прочие обслуживающие подразделения. Он применяется в тех случаях, когда непроизводственные центры ответственности не оказывают друг другу услуги.

Преимуществом этого метода являются его простота и нетрудоемкость. Главный же его недостаток состоит в том, что он ведет к серьезным искажениям при определении реальной себестоимости различных видов продукции.

Допустим, на предприятии выпускается два вида продукции - А и Б. При этом изделие А выпускается на основе машинной технологии, а изделие Б - ручного труда. Тогда при применении базы распределения "Прямые затраты труда" себестоимость первого вида продукции будет занижена, второго - завышена, а при применении базы распределения "Часы работы оборудования" - наоборот.

Таким образом, процедура распределения затрат состоит из трех этапов.

• 1. Выбор объекта учета затрат. Объектом может быть продукт, заказ, передел, вид производства, структурное подразделение.
• 2. Отбор и накопление затрат.
• 3. Выбор метода распределения затрат по объектам.

База распределения это основа для разнесения накладных расходов (косвенных, периодических - в зависимости от используемой классификации затрат). Максимально точные данные об уровне себестоимости и прибыльности просто необходимы: при неправильной оценке компания может отказаться от прибыльных продуктов в пользу убыточных.

На предприятии может использоваться одновременно несколько баз распределения косвенных затрат.

В наиболее простом случае организация может использовать единую ставку накладных расходов. При этом, как правило, базой распределения является количество часов труда основных рабочих или основного оборудования. Однако в силу своей упрощенности этот метод в большинстве случаев дает не очень точные результаты.

Если подразделения компании имеют разные характеристики, связанные с потреблением накладных расходов, то применение своей ставки для каждой статьи накладных расходов дает более точные результаты. Сначала производится подсчет прямых затрат каждого из подразделений. Затем распределяются накладные расходы по всем подразделениям соответственно базам, выбранным для тех или иных статей затрат. Такое распределение затрат называется распределением по дифференцированным ставкам.

Пример 3.3

Прямое распределение накладных по дифференцированным ставкам. Распределяются затраты сервисных подразделений (отделов управления и снабжения) на три цеха (табл. 3.1).

Таблица 3.1

Исходные данные

				управление	снабжение	по производству продукта 1		по производству продукта 2		по производству продукта 3
Прямые затраты
Заработная		Ведомость зарплаты
Амортизация оборудования		Амортизационные ведомости
Свет и отопление		Количество занимаемой площади, м 2
Страховки		застрахованного имущества
Итого затрат у подразделения

Начнем с распределения арендной платы. Подразделения занимают следующие площади (табл. 3.2).

Таблица 3.2

Площадь подразделений

Предполагаем, что аренда зданий для отдела управления и отдела снабжения из-за их удаленности обходится дешевле, чем аренда зданий производственных помещений, и составляет 2400 руб. Поэтому мы распределяем эти 2400 руб. между двумя отделами в пропорции занятых ими площадей (табл. 3.3).

Таблица 3.3

Распределение стоимости аренды между сервисными подразделениями

Затем распределяем оставшиеся 21 600 руб. стоимости аренды среди трех производственных подразделений (табл. 3.4).

Таблица 3.4

Стоимость аренды для трех производственных подразделений

Таблица 3.5

Объемы выпуска продукции по цехам

Сумму страховки распределяем пропорционально стоимостям застрахованного имущества (табл. 3.6).

Таблица 3.6

Стоимость застрахованного имущества

После подсчета прямых и распределения непрямых затрат отдел управления имеет всего 30 503 руб. затрат, а отдел снабжения - 19 395 руб. (табл. 3.7).

Таблица 3.7

Распределенные накладные расходы по дифференцированным ставкам

	База распределения или источник информации		Распределение затрат по подразделениям
			управление	снабжение		по производству продукта 1	по производству продукта 2	по производству продукта 3
Прямые затраты
Зарплата	Ведомость зарплаты
Амортизация оборудования	Амортизационные ведомости
Непрямые затраты (накладные расходы)
	Занимаемая площадь, м 2
Свет и отопление	Занимаемая площадь, м 2
Страховки	Объем застрахованного имущества
Итого затрат у подразделения

Осталось распределить затраты двух сервисных подразделений на три производственных цеха.

При методе прямого распределения затраты каждого отдела распределяются только между цехами. Взаимодействие отделов между собой игнорируется (табл. 3.8).

Таблица 3.8

Распределение затрат каждого отдела

	Отдел управления				Отдел снабжения
Подразделения	Число занятых, чел.	Удельный вес	Распределенные затраты, руб.	Заказов на снабжение, шт.	Удельный вес	Распределенные затраты, руб.
					850: 2500 = 0,34
					1300:2500 = 0,52

Когда таблица распределения затрат будет заполнена, ее нижняя часть будет выглядеть, как показано в табл. 3.9.

Таблица 3.9

Итоги распределения

	База распределения		Распределение затрат по подразделениям
			управление	снабжение	по производству продукта 1	Цех по производству	продукта 2	по производству продукта 3
Всего затрат у подразделений
Затраты отделов
Управления	работающих
Снабжения	Количество
Итого затрат

Метод пошагового распределения применяется в тех случаях, когда непроизводственные подразделения оказывают друг другу услуги в одностороннем порядке, например, услуги ремонтного цеха в одностороннем порядке потребляются складом готовой продукции и цехом основного производства; услуги администрации - основным цехом, складом готовой продукции и ремонтными цехами. Процесс распределения непроизводственных затрат между производственными подразделениями осуществляется поэтапно.

Шаг 1. Определение затрат по подразделениям. Учитываются все затраты подразделения.

Шаг 2. Определение базовой единицы, т.е. единицы объема предоставляемых вспомогательным подразделением услуг, используя которую можно определить потребление этих услуг другими подразделениями (например, для ремонтного цеха - количество времени на ремонт; для транспортного цеха - пробег автотранспорта (км); для складских помещений - площадь (м 2) и т.д.).

Шаг 3. Распределение затрат. Выполняется на основе выбранной базы распределения. Общий порядок распределения - от непроизводственных подразделений к производственным. В результате распределения все затраты непроизводственных подразделений должны быть присвоены производственным центрам затрат. После распределения затрат одного вспомогательного подразделения оно больше не учитывается и в дальнейшем исключается из процесса пошагового распределения, т.е. затраты других вспомогательных подразделений на его счет не распределяются.

Метод пошагового распределения затрат сервисных подразделений применяется, если они оказывают друг другу услуги значительного объема.

Суть метода такова. Выбирается самое затратное сервисное подразделение, и его затраты распределяются по всем остальным подразделениям, как сервисным, так и производственным. Затем выбирается самое затратное из оставшихся сервисных подразделений, и проводится такая же процедура. И так далее до тех пор, пока затраты всех сервисных подразделений нс будут распределены. Метод дает более корректное распределение по сравнению с методом прямого распределения, легок в использовании, однако услуги, оказываемые сервисным подразделением самому себе, все-таки игнорируются, и, кроме того, существует разница в зависимости оттого, с какого подразделения начинается первая итерация, т.е. повторное совершение операции.

Пример 3.4

Пошаговое распределение. Исходные данные взяты из примера 3.3. Распределение начинается с отдела управления, так как у него затраты больше, нежели у отдела снабжения. Предположим, что половина всех заказов на снабжение была выполнена в интересах отдела управления. Кроме того, понадобится информация о заказах на снабжение и числе работников, занятых в отделах (табл. 3.10).

С помощью метода пошагового распределения затраты отдела управления будут распределены, как показано в табл. 3.11.

Таблица 3.10

Данные о количестве заказов и числе работников

Таблица 3.11

Распределение затрат отдела управления

Затем затраты отдела снабжения распределяются на производственные подразделения. Они составляют 21 655 (19 395 + 2260) (табл. 3.12).

Таблица 3.12

Распределение затрат на производственные подразделения

В результате имеем следующее распределение затрат (табл. 3.13).

Таблица 3.13

Окончательное распределение затрат

			Распределение затрат по подразделениям
			Отдел управления	Отдел снабжения	Цех по производству продукта 1	Цех по производству продукта 2	Цех по производству продукта 3
Всего затрат у подразделений
Затраты отделов
Управления	работающих
Снабжения	Количество
Итого затрат, распределенных по цехам

Метод взаимного распределения затрат назван двухсторонним, что отражает суть производственных отношений между центрами ответственности. Он применяется в тех случаях, когда между непроизводственными подразделениями происходит обмен внутрифирменными услугами. Вручную, без использования программного продукта его можно применить лишь при наличии двух непроизводственных подразделений.

Метод взаимного распределения. Исходные данные взяты из примеров 3.3 и 3.4. Метод взаимного распределения затрат еще называют двухсторонним, или обратным. Он применяется в тех случаях, когда между непроизводственными подразделениями происходит обмен внутрифирменными услугами. Основан этот метод на решении системы линейных уравнений. Для двух обслуживающих подразделений система решается достаточно просто.

При большем количестве сервисных подразделений для решения задачи распределения обратным методом потребуются элементарные знания линейной алгебры. Затраты двух отделов могут быть представлены в следующем алгебраическом виде:

где Y - затраты отдела управления; X - затраты отдела снабжения.

Решив систему двух линейных уравнений, ПОЛУЧИМ

Таблица 3.14 отражает распределение, выполненное с помощью метода взаимного распределения.

Таблица 3.14

Подразделение		Удельный вес	деленные	Заказов на снабжение, шт.	Удельный вес	деленные
Снабжение
Управление
Цех по производству продукта 1
Цех по производству продукта 2
Цех по производству продукта 3

Так будет выглядеть таблица распределения затрат (табл. 3.15).

Таблица 3.15

			Распределение затрат gо подразделениям
			управление	снабжение	Цех по производству продукта 1	Цех по производству продукта 2	Цех по производству продукта 3
Всего затрат у подразделений
Затраты сервисных подразделений
Управление	работающих
Снабжение	Количество
Всего затрат, распределенных по цехам

Распределение косвенных затрат на заказы и виды продукции

При выборе базы для распределения косвенных расходов на заказы и виды продукции следует определить фактор связи косвенных расходов с объемом готовой продукции. Этот фактор и может являться базой распределения косвенных расходов.

В зависимости от преимущественного использования тех или других ресурсов производства можно классифицировать па трудоемкие, капиталоемкие и материалоемкие.

Для трудоемкого производства в качестве базы распределения следует использовать трудозатраты в натуральном и денежном измерении. Для материалоемкого производства - прямые (фактические, плановые или нормативные) материальные затраты. Для капиталоемкого производства наиболее подходящие базы распределения - амортизационные отчисления, время работы оборудования.

Следует использовать комбинированные базы распределения, когда нельзя точно определить вид продукции (трудоемкая, капиталоемкая или материалоемкая), и дополнительные базы распределения (объемы и себестоимость выпуска и продаж, себестоимость закупки сырья и материалов, маржинальный доход).

Обобщая изложенное, следует отметить, что наиболее точная оценка себестоимости продукции позволяет определить: грамотную ценовую политику, реальную эффективность производства, а значит, и улучшение финансовых результатов деятельности предприятия.

Многопродуктовое распределение затрат

В приведенных в этой главе примерах предполагалось, что каждое производственное подразделение вырабатывает какой-то один продукт. Однако нередко подразделение участвует в производстве нескольких видов продукции. В таком случае затраты сервисных подразделений распределяются сначала gо производственным подразделениям, а потом, уже в каждом производственном подразделении, - на конкретную продукцию. При этом в основном используют методы долевого распределения. Суть таких методов состоит в том, что накладные расходы на тот или иной продукт вычисляются как некий процент от выбранного показателя. Для этого чаще всего используются величины заработной платы основных производственных рабочих и затраты на основные производственные материалы. Еще один часто используемый метод - распределение пропорционально объему выпущенной продукции, когда на каждую единицу выпуска списывают определенную сумму накладных расходов.

Учет и распределение общехозяйственных расходов

Как уже говорилось, общехозяйственные расходы представляют собой затраты предприятия по управлению, являющиеся составной частью расходов предприятия по его обычным видам деятельности по производству продукции (выполнению работ, оказанию услуг), но которые не связаны непосредственно с производственным процессом, в связи с чем данные расходы можно также называть управленческими расходами. В строительстве их называют накладными расходами.

Бухгалтерский учет общехозяйственных расходов ведется на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Их можно классифицировать по видам, технико-экономическим факторам, календарным периодам для целей калькулирования себестоимости работ и услуг и для целей налогообложения.

Виды затрат, включаемых в общехозяйственные расходы, определяются в соответствии с отраслевыми указаниями по планированию и учету себестоимости продукции (работ, услуг) сметой затрат. К общехозяйственным расходам, как правило, относятся такие их виды:

• административно-управленческие расходы;
• расходы по содержанию общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;
• амортизационные отчисления основных средств управленческого назначения и расходы на их ремонт;
• расходы по уплате арендной платы за помещения управленческого назначения;
• расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и тому подобных услуг;
• другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Отдельные виды управленческих расходов могут по решению организации учитываться непосредственно по МВЗ с их включением в состав себестоимости объекта калькулирования напрямую. Эго относится к расходам по оплате труда управленческого персонала цехов (участков), вспомогательных и обслуживающих производств и хозяйств, амортизации основных средств и т.п.

По технико-экономическим факторам общехозяйственные расходы подразделяются на условно-постоянные и условно-переменные. Общехозяйственные расходы, как правило, по своему характеру в целом относятся к условно-постоянным расходам.

Общехозяйственные расходы но календарным периодам подразделяются на постоянные и единовременные затраты.

Для целей управления общехозяйственные расходы могут учитываться в полном размере в составе производственной себестоимости продукции (работ и услуг) и себестоимости проданной продукции (работ и услуг).

Для целей налогообложения общехозяйственные расходы подразделяются на лимитируемые и нелимитируемые расходы.

В соответствии с изложенным общехозяйственные расходы как расходы по управлению учитываются на счете 26:

• всеми организациями, занятыми производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), кроме торговых организаций и организаций, занятых иной посреднической деятельностью;
• организациями, которые наряду с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг) как обычными видами своей деятельности занимаются торговыми операциями;
• организациями, специализирующимися па реализации инвестиционных проектов по договорам, заключаемым с инвесторами;
• профессиональными участниками рынка ценных бумаг (инвестиционными фондами, брокерами, дилерами и т.п.).

Общехозяйственные расходы отражаются по дебету счета 26 ежемесячно на основе данных из разработочных таблиц, ведомостей и других бухгалтерских регистров с кредита следующих счетов:

• 02 "Амортизация основных средств" - в части амортизации основных средств;
• 05 "Амортизация нематериальных активов" - в части амортизации нематериальных активов;
• 10 "Материалы" - в части стоимости использованных в производстве материально-производственных запасов;
• 23 "Вспомогательные производства" - в части стоимости потребленных услуг, оказанных вспомогательными производствами, а также расходов по ремонту основных средств;
• 25 "Общепроизводственные расходы" - в части расходов строительных организаций но эксплуатации строительных машин и механизмов;
• 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
• 68 "Расчеты но налогам и сборам";
• 69 "Расчеты но социальному страхованию и обеспечению";
• 70 "Расчеты с персоналом но оплате труда" - в части расходов на оплату труда управленческого персонала и отчислений по социальному страхованию и обеспечению с них;
• 71 "Расчеты с подотчетными лицами";
• 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - в части отчислений по имущественному и личному страхованию;
• 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - в части недостач и потерь, отнесенных на общехозяйственные расходы;
• 97 "Расходы будущих периодов" - в части предварительно уплаченных расходов по неравномерно производимым ремонтным работам (если организация не образует резерва на ремонт), по подписке на техническую литературу и др.

Общехозяйственные расходы, учтенные на счете 26, предприятие распределяет ежемесячно исходя из своей отраслевой принадлежности и в соответствии с принятой учетной политикой. Данные расходы списываются, в частности, в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" (если вспомогательные производства производили изделия и работы и оказывали услуги на сторону), 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (если обслуживающие производства и хозяйства выполняли работы и услуги на сторону).

Также общехозяйственные расходы в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет счета 90 "Продажи".

3.6. Виды себестоимости и ее структура

Совокупность затрат, связанных с производством и реализацией продукции, образует себестоимость производства. Себестоимость характеризует в обобщенном виде уровень развития и эффективность производства, а также целесообразность выпуска той или иной продукции. От уровня

себестоимости зависят прибыль и уровень рентабельности, поэтому одной из существенных задач каждого хозяйствующего субъекта является комплексное и эффективное управление себестоимостью.

Себестоимость производства разделяется на себестоимость готовой продукции и себестоимость НЗП.

Себестоимость продукции - сумма прямых материальных, трудовых и прочих производственных и непроизводственных затрат, отнесенных на продукцию, произведенную и реализованную в определенном периоде. НЗП - продукция, не прошедшая к концу отчетного периода всех стадий обработки и поэтому не признаваемая готовой продукцией.

В зависимости от специфики деятельности хозяйствующих субъектов, организации бухгалтерского и управленческого учета, потребностей руководителя и менеджеров выделяют различные виды себестоимости.

Себестоимость единицы продукции рассчитывается обычно делением общей себестоимости объекта калькулирования на число калькуляционных единиц продукции.

Калькуляционная единица - это измеритель объекта калькулирования и в части готовой продукции (обычно совпадает с единицей измерения, принятой в стандартах или технических условиях на соответствующий вид продукции), и в плане производства продукции в натуральном выражении.

На практике действуют следующие группы калькуляционных единиц:

• 1) условные единицы - спирт 100%-й крепости, минеральные удобрения в пересчете на процент действующего вещества (азота, фосфора, калия) и др.;
• 2) натуральные единицы - штуки, килограммы, тонны, литры, кубические метры, погонные метры, киловатт-часы и др.;
• 3) условно-натуральные единицы - 100 условных банок консервов, 100 пар обуви определенного вида и др.;
• 4) эксплуатационные единицы - мощность, производительность и др.;
• 5) единицы работ - одна тонна перевезенного груза, сто метров дорожного покрытия и др.;
• 6) единицы времени - машино-день, машино-час, нормо-час и др.

На предприятиях для калькулирования себестоимости из всего комплекса калькуляционных единиц предпочтение отдается одному измерителю, который рассматривается как основной. Как правило, он совпадает с единицей измерения объема продукции (работ). Если для определенного вида продукции используются два измерителя (например, тонны и квадратные метры, штуки и единицы мощности), то для калькулирования себестоимости применяют основной измеритель.

Калькуляционные единицы устанавливаются отраслевыми инструкциями. Для хлебопекарных предприятий калькуляционной единицей является один центнер, для пивоваренных предприятий - один декалитр (дал) и т.д.

Фактическая себестоимость - совокупность данных о фактически произведенных затратах.

Цеховая себестоимость - совокупность затрат на производство продукции в пределах цеха, она включает в себя прямые затраты и общепроизводственные расходы.

Производственная себестоимость включает в себя цеховую себестоимость, общезаводские расходы и затраты вспомогательных производств.

Полная себестоимость - производственная себестоимость и затраты по реализации продукции.

Плановая себестоимость определяется на основе запланированных расходов.

Нормативная себестоимость рассчитывается с использованием нормативных значений.

Цели и задачи финансового и бухгалтерского управленческого учета различаются, поэтому и подходы к формированию себестоимости различны. В финансовом учете калькулирование себестоимости осуществляется в соответствии с действующими отраслевыми нормативными рекомендациями. Затраты, образующие себестоимость продукции, как уже говорилось, группируются в зависимости от их экономического содержания но следующим элементам:

• 1) материальные затраты;
• 2) затраты на оплату труда;
• 3) отчисления на социальные нужды;
• 4) амортизация основных фондов;
• 5) прочие затраты.

Затраты, не связанные с производством продукции (благоустройство городов и поселков, оказание помощи сельскому хозяйству, оплата аудиторской проверки, проводимой по инициативе учредителей, платежи за предельно допустимые выбросы в природную среду и др.), в себестоимость не включаются, а возмещаются из прибыли предприятия.

Как отмечалось ранее, основные составляющие себестоимости продукции - прямые и косвенные затраты. При этом выделяют два основных элемента прямых затрат: материальные затраты и затраты на оплату труда.

Структура себестоимости может быть представлена:

• в соответствии с МСФО;
• по статьям калькуляции;
• по уровню иерархии;
• по экономическим элементам.
• 1. В соответствии с МСФО в производственную себестоимость должны включаться лишь производственные издержки: прямые трудозатраты, прямые материальные затраты и общепроизводственные расходы; полная себестоимость состоит из производственной себестоимости, сбытовых и административных (общехозяйственных) расходов (рис. 3.2).
• 2. По статьям калькуляции структура себестоимости может быть представлена следующим образом.

Для основного производства:

• прямые затраты:
• - сырье и материалы;

Рис. 3.2.

• - энергозатраты;
• - вспомогательные материалы (химикаты) плюс услуги вспомогательного производства;
• - страховые взносы с фонда оплаты труда (ФОТ);
• косвенные расходы:
  • - общехозяйственные расходы;
• кроме того:

Для вспомогательного производства:

• прямые затраты:
  • - вспомогательные материалы плюс услуги вспомогательного производства;
  • - заработная плата основных производственных рабочих;
  • - заработная плата вспомогательных рабочих;
  • - страховые взносы с ФОТ;
• косвенные расходы:
• - общепроизводственные расходы;
• - общехозяйственные расходы;
• кроме того:
• - налоги, включаемые в состав себестоимости.

Итого: полная производственная себестоимость.

3. Структура себестоимости по уровням иерархии показана на рис. 3.3.

Рис. 3.3.

• 1-5 - цеховая себестоимость (статьи прямых и косвенных цеховых затрат); 1-6 - производственная себестоимость (6 - общепроизводственные расходы); 1-7 - полная себестоимость (7 - общехозяйственные расходы)
• 4. Затраты, образующие себестоимость продукции, группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим экономическим элементам :
  • материальные затраты;
  • затраты на оплату труда;
  • отчисления на социальные нужды;
  • амортизация;
  • прочие затраты.

В управленческом учете формирование себестоимости основано на стремлении получить наиболее полную, объективную картину затрат, позволяющую управлять себестоимостью. Направления использования информации в системе управления себестоимостью могут быть следующими: прогнозирование, планирование, нормирование, учет фактически произведенных затрат и калькулирование себестоимости продукции, анализ, контроль и регулирование.

• Чая В. Т, Чупахина II. И. Управленческий учет: учеб, пособие. М.: Эксмо, 2009.